影响研发费加计扣除的两个“减项”

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《国家税务总局关于R&D费用税前扣除和附加征收范围有关问题的公告》(国家税务总局公告2017年第40号)进一步明确了如何冲减R&D活动直接形成的产品的材料成本和研发过程中产生的特殊收入，并在《企业所得税年度纳税申报表》(A类，2017年版)(国家税务总局公告2017年第54号)中， 对《R&D费用加扣除优惠表》(a107012)进行了跟踪和调整，并完善了R&D费用抵销项目的报告。 本文就如何准确填写R&D活动直接形成的产品所对应的材料成本和特殊收入的扣减说明如下。

直接形成与产品相对应的材料消耗

第40号公告规定的直接投资费用，包括R&D活动直接消耗的材料、燃料和动力，可计入R&D费用进行追加扣除。但是，如果企业的R&D活动直接形成的产品或作为组成部分形成的产品销售给外界，则R&D费用中相应的材料费用不予扣除。公告40号细化了销售和R&D活动直接形成的产品所对应的材料成本不得增减的管理规定，进一步明确了材料成本跨年度事件的处理方法。如果企业的R&D活动直接形成的产品或作为组成部分形成的产品销售给外界，则R&D费用中相应的材料费用不予扣除。

在实践中，材料费用的发生和产品的对外销售往往不在同一年。第40号公告明确了产品销售及相应的材料费用发生在不同的纳税年度，材料费用已计入R&D费用，销售年度的R&D费用可直接冲减销售年度的相应材料费用金额。如果偏移量不足，偏移量将在接下来的几年中继续。

表a107012使用了几行来反映与销售R&D活动直接形成的产品(包括组件)相对应的材料所导致的R&D费用的扣除和结转。涉及的项目为第47行“减去:当年销售R&D活动直接形成的产品(包括零部件)对应的材料”，第48行“前几年销售R&D活动直接形成的产品(包括零部件)对应的材料结转金额”，第51行“以后年度产品(包括零部件)对应的材料扣减金额”。

废料、次品和中间产品等特殊收入的抵销

公告第40号规定，企业在研发过程中形成的废料、次品、中间试制产品等获得特殊收入。当年扣除研发费用时，应从收取的研发费用中扣除专项收入；扣除不足时，当年R&D费用的附加扣除额按零计算。也就是说，特殊收入对R&D费用的影响仅限于在R&D过程中形成的下脚料、次品和中间试制产品的销售年度。如果超出了销售年度允许扣除的R&D费用，这些费用将不会被抵消，也不需要结转到下一年度。即使纳税人个别年份的特殊收入异常高，该因素也不会影响扣除当年销售的R&D费用后的后续年份的R&D费用额外扣除基数。

a107012第45行“减:特殊收入部分”报告了纳税人已收取并计入R&D费用，但在本期R&D流程中获得的特殊收入，如下脚料、次品、中间产品等。

是否结转到以后年度是特别收入和直接材料之间的主要差额，以抵消R&D的开支。A107012按消耗顺序，第45行设置特殊收入，第47行设置直接材料，即当R&D产品销售同时存在特殊收入和材料费用时，首先消耗特殊收入，然后消耗直接材料费用。

(作者:江苏省泗洪县国家税务局)